（二）税收操作层面存在的问题
财政部、国家税务总局《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税[2009]125号）规定：“中国居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按《企业所得税法》及实施条例的有关规定确定。”按此项政策规定，企业在境外收入所对应的成本和费用要按照我国的有关规定进行调整后计算应纳税所得额。但在实践中，境外所得的计算口径通常与我国存在较大的差异，税务机关也不可能掌握完整、清晰的境外企业涉税资料，对境外企业的所得按照我国规定进行纳税调整，工作量巨大。
从企业的角度来看，在我国“分国不分项”的抵免方式下，企业要对投资的各个国家分别计算抵免限额，手续繁琐，企业纳税时间成本、人力成本都会提高，税务机关的征管难度也相应变大。同时，我国居民企业在进行境外抵免时也面临许多的难题，企业在抵免时需要取得我国税法明确规定的凭证，但“一带一路”国家往往经济和税制欠发达，会计规范没有具体标准，企业投资国家语种繁多，境外抵扣凭证不够规范，企业可能很难拿到符合我国税法规定的抵免凭证。税务机关在认定时由于各国的纳税年度规定不同，境外分支机构的企业所得税纳税申报和汇算清缴要按照东道国的税制来执行，比如日本是从4月1日到次年3月31日，新加坡企业则可以自己决定纳税年度，因此申报时间上的差异也是进行境外投资的税收障碍问题。
（三）BEPS背景下税收筹划的风险
2013年9月，OECD（经济合作与发展组织）提出了应对税基侵蚀和利润转移的国际税收合作的BEPS15项行动计划，要求OECD和G20成员国实现空前的合作来防止国际避税的发生，要求各国政府在鼓励居民企业对外投资的同时采取有效措施来避免国际双重征税和双重不征税，给予走出去企业公平的竞争环境。在经济活动中，企业往往出于自身利益最大化的目的采取越来越多且越来越复杂的税收筹划手段来避税。
然而自2013年各国开展BEPS行动计划以后，税务机关对跨国企业的涉税事项性质有了更清晰的界定，针对国家间税基侵蚀和利润转移的行动计划越来越明确企业经济活动的性质，企业利用无形资产转移利润和成本分摊协议等避税手法已经在BEPS行动中被给出规范。在这种情况下，税务机关对某一经济活动有所参考，对企业税收筹划手段的理解和定性也有了一定的标准。国家间的税务部门开始进行合作共享信息，打击滥用税收协定的避税行为，加强反避税措施和多边协调应对税基侵蚀和利润转移等有害税收筹划。
在打击国际反避税行动全球化的背景下，企业进行税收筹划就会有很大难度，筹划风险也会随之加大。加之境外分支机构经营条件的变化、投资环境的变化、东道国经济发展形式和税制的变化等因素，企业面临被认定为反避税的风险系数较之前会有明显的提高。因此企业在进行税收筹划之前应该将这些风险因素进行全面评估，总揽全局，在充分掌握这些涉税风险与相关的信息之后，衡量风险和企业税后利润最大化，找出比较均衡的筹划方法，在实施筹划方案的过程中还要根据经济活动或者政策的变化随时进行调整和完善，将风险降到最低。
文 蔡昌 谭岚岚
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