浅议全面预算管理

　　【摘要】全面预算管理率先在发达国家政府部门和经营单位（以下统称“企业”）实施，作为一种有效管理方法迅速被广泛接受，目前也被我国不少企业采用。本文作者负责本单位预算管理制度、目标的制定和执行工作，对全面预算管理有了初步的认识和实践经验。本文主要介绍了全面预算管理的概念，阐述了其职能和作用，简要分析了我国企业的实施现状，并以实施过程中存在的问题为切入点，就如何在企业中构建和实施预算管理进行了初探并提出了建议。

　　【关键词】全面预算管理 预算 控制 管理

　　一、全面预算管理概述

　　（一）全面预算管理发展简述

　　全面预算管理发展至今经历了起源、发展、成熟和完善四个阶段。1921年，美国《预算与管理会计案》颁布是预算思想诞生的里程碑。20世纪20年代，全面预算管理在美国通用电器公司、杜邦公司和通用汽车公司产生以后，这一方法很快就成了大型现代工商企业的标准作业程序，并处于企业内部控制的核心位置。随后，英国、德国、日本等企业也相继仿效，将全面预算管理应用于企业的管理中；20世纪30年代到80年代，是全面预算管理的发展期，这段时期，西方各种管理思想、管理学派不断出现，这些新的管理思想和科学为全面预算管理的完善起到了积极作用，尤其是70年代以后零基预算在西方国家兴起，预算管理开始注重长期性和整体性，预算管理在理论和方法上有了新的发展；20世纪80年代后，全面预算管理进入到成熟期，它已成为西方国家最主要的企业管理手段，当时美国大型企业几乎全部实行预算管理。现今，全面预算管理仍是企业管理控制的有效方法和对子公司业绩评价的主要依据。同时，全面预算管理通过不断的完善和复合，使企业预算管理能够更好地适应复杂多变的竞争环境。全面预算管理从计划、协调生产发展到现在，已成为具有控制、激励和评价功能，并能贯彻企业战略方针的综合性管理工具。美国著名管理学教授戴维.奥利认为，全面预算管理是为数不多的能把组织的所有关键问题融合于一个体系之中的管理控制方法之一。

　　（二）我国企业全面预算管理状况

　　计划经济时代，我国企业的生产、销售等全部被乃入财政预算，企业的预算仅是财政预算的一部分，没有自己独立、完善的预算管理体系。20世纪80年代我国改革开放以后，预算管理的概念和理论开始进入国内，但在近20年的时间里，全面预算管理并未在我国的大多数企业内得到推广和应用，即使在少部分实行全面预算管理的企业中，由于理解的偏差及实务处理经验缺乏，全面预算管理也未达到预期的效果。随着市场经济的发展，政府和企业均强烈意识到，引入发达国家企业成功管理经验，探索适合我国国情的企业全面预算管理模式，促进我国企业管理创新、完善已刻不容缓。2000年9月，国家经贸委发布的《国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范（试行）》明确提出企业应建立全面预算管理制度；2001年4月，财政部发布的《企业国有资本与财务管理暂行办法》要求企业应当实行财务预算管理制度；2002年4月，财政部发布的《关于企业实行财务预算管理的指导意见》，进一步提出了企业应实行包括财务预算在内的全面预算管理。这些行政规章的颁布，标志着全面预算管理理念已在我国得到广泛认同，全面预算管理已进入到规范和实施阶段。我国进入WTO之后，为了应对国际化竞争，降低企业经营风险，规范企业管理，我国政府、理论界和企业对全面预算管理给予了特别重视，近年来，符合我国国情、结合企业实际的全面预算管理理论和方法，正迅速得到发展和完善。随着企业对全面预算管理重要性和必要性认识的提高，全面预算管理在国内大型企业中已得到广泛运用，中小企业实行全面预算管理的比例也逐年增加。

　　（三）全面预算管理的概念和内容

　　全面预算管理（CBM，comprehensive Budget Management）是企业管理中重要的组成部分。理论界对全面预算管理存有不同观点，有一种观点认为全面预算就是企业把全部经济活动计划用数量和表格进行说明，是计划的数学化表述，量化表现；还有一种观点认为，全面预算称为利润计划，是企业未来一定时期内经济活动的各个方面和各个阶段的预算综合。“全面”包含两层含义，一是预算管理贯穿企业经营活动的全部过程，是基于企业战略发展、中长期规划和年度经营计划的预算管理；二是预算管理不是企业单一职能部门的事，需要企业全部员工共同参与。

　　归纳起来，全面预算管理就是企业预算实施过程中集计划、过程为一体的，全员、全过程的管理活动，这些管理活动包括预算的编制、执行、分析、调控和考评等多个方面。

　　全面预算的基本内容通常有两部分组成，一是生产经营活动的预算，二是财务经营成果方面的预算。预算的具体内容因企业不同而略有差异，但作为一个完整的预算体系通常是由销售预算、生产预算、直接材料预算、直接人工预算、制造费用预算、产品成本预算、销售及管理费用预算、资本支出预算、其他现金收支预算、现金预算、预计资产负债表、预计损益表和预计现金流量表等组成。

　　二、全面预算管理的职能和作用

　　（一）全面预算管理的职能

　　国内外管理学专家和学者对全面预算管理的职能有着各种观点和描述。罗伯特·安东尼在《管理控制系统》一书中指出，预算管理的职能包括为战略和计划做进一步安排、协调组织各部门工作、确定责任及为业绩评价提供基础；爱德华在《成本管理》一书中认为，预算除了作为经营计划，还具有配置资源、进行协调和授权、激励和指导工作实施、管理现金流量、完善业绩评价标准等职能；齐默尔曼在《决策与控制》一书中，把预算管理职能归纳为决策管理和决策控制，在决策管理活动中，预算管理具有传递组织中部门之间信息和知识的职能，在决策控制活动中，预算则是企业业绩评价的一部分，他还认为预算还有协调和分配决策权的职能；中国学者谢志华从预算具有的管理机制角度阐述了预算管理的职能，认为预算体系是出资者保值增值目标的保障机制，是出资者与经营者和企业利益的协调机制，是企业内部条件和外部环境对接的市场竞争机制，是各责任主体激励和约束的机制，是企业范围内的均衡机制。尽管各种论述观点有所不同，但均强调了预算的管理职能，以及预算在企业各个层级、不同部门之间协调沟通的作用。

　　（二）全面预算管理的作用

　　一是全面预算管理以协调供应链、价值链与作业链间的诸多关系为基础，具有战略性、价值导向性、驱动性的特点，有利于企业和员工明确战略方向，贯彻战略方针，实现经营目标。

　　二是全面预算管理为企业内部评价提供了相对合理的平台，使投资方能够对企业进行有效合理的监督，有利于投资方和企业对相关经营者、责任人的业绩进行考核与奖惩，建立规范合理的激励和约束机制。

　　三是全面预算管理能够在企业的日常经营管理中建立预警机制，及时有效地察觉管理与执行中的漏洞，进而对资金安排、计划目标制定等一系列基础性工作进行改进和控制，促进企业管理水平提高。

　　四是全面预算管理能够有效地协调企业分权管理和集权控制，明确企业各层次的权限与职责，对企业经营活动做出量化的计划安排，推动各部门确定具体可行的工作目标，并通过控制和考核将目标责任落到实处。

　　五是全面预算管理作为全员、全过程的控制，通过落实各部门的责任，把企业的战略规划和经营计划与各部门分工责任联系起来，可以使企业的控制力和执行力得到加强。

　　三、目前我国企业全面预算管理中存在的一些问题

　　（一）预算意识缺乏

　　一是认为预算和企业战略关系不大，缺乏科学手段对企业战略、经营目标和年度计划进展状况进行量化和细化。

　　二是认为预算是财务部门的事，是纸上谈兵，对企业和本部门的运营效率提高起不到作用。

　　三是认为预算是给上级和领导看的表面文章，和实际工作没多大关联，往往为预算而预算，预算计划不落地，预算管理职能得不到体现。

　　四是认为预算基于的市场因素变化太大，难以预测和掌控，预算多半会流于形式。

　　五是认为预算对部门和员工的约束力过强，不愿自觉执行，或敷衍了事。

　　（二）预算基础薄弱

　　一是缺乏专门的预算管理组织，财务部门包揽了预算的一切工作，其他职能部门参与和配合度低，职责界定不合理、不明确。

　　二是预算缺乏制度规范，标准化程度较低，预算操作无章可循，预算口径、方法不统一。

　　三是预算部门与其他业务、职能部门之间协调不畅，互相扯皮。

　　（三）预算编制不科学

　　一是预算目标制定与企业战略目标不一致，预算往往采用从上往下压的方式，缺少上下间的沟通协调。

　　二是预算目标以主观经验或判断为主，缺乏科学的定量分析。

　　三是常以年度预算为主，缺少季度和月度预算，不利于日后对预算的控制。

　　四是预算编制以上年完成情况和变化幅度为依据，与当年的计划和实际链接不够，导致预算审批缺乏有效依据。

　　五是经营损益、资本支出与现金流预算之间没形成逻辑关联，缺乏整合。

　　六是偏重编制企业总预算，缺乏各责任部门的分解数据，导致后期无法分别监控和考核。

　　七是缺乏信息系统支持，有的编制工具不联网，数据来自不同系统而无法共享，有的还是手工输入，工作量很大。

　　八是预算由财务部门包办，缺少多部门的参与，削弱了预算的合理性和指导性，也造成预算管理责权利不匹配。

　　（四）预算监控和分析不到位

　　一是缺乏明确的预算执行流程和有效的监控措施，常以事后控制为主，忽略事前和事中控制，没有建立有效的预警机制，预算编制和执行“两张皮”。

　　二是会计核对对预算的支持力度不够，无法直接和准确地获取需分析的相关数据，难以做到及时、直观、有效的分析。

　　三是预算分析仅限于财务数据对比，业务部门的参与和反馈有限，缺乏对问题原因的剖析以及改进方案的跟踪、落实和检查。

　　（五）预算调整不及时，考核不合理

　　一是预算未能随市场和经营变化及时调整，从而失去其指导管理的作用。

　　二是预算编制的严肃性不够，随意变更预算，造成相关责任和预算考核不能落实到位。

　　三是制定的薪酬激励办法与企业预算目标不匹配，导致考核和预算目标的“脱节”。

　　四是预算目标未分解到责任部门，费用支出部门缺乏控制意识，出现总支出招标的现象。

　　四、完善企业全面预算管理的浅识和建议

　　（一）建立全面预算管理的组织

　　企业的组织结构是实现企业战略、经营目标的基础和保证，也是全面预算管理得以实施的载体。企业应建立全面预算管理的专门组织体系，具体负责全面预算管理工作，推进预算管理工作的统一规划、统一部署、统一实施、统一决策；加强专业化管理，推进预算管理标准化进程；综合平衡企业各方利益，确保企业整体利益最大化；打破企业各层次、部门间的壁垒，促进协调沟通，削弱本位主义；强化方案整合和系统整合能力，提高企业管理效率和能力。

　　预算管理组织机构一般由三个层次组成。一是预算的决策层——预算管理委员会，委员会主任一般由企业最高领导者担任，成员由企业各职能部门负责人组成，其主要职责是：审议批准有关预算管理目标和规章制度；审议年度预算方案及年度预算执行情况，审议批准年度重大预算调整方案，审议年度预算执行结果分析报告；审议批准预算考评奖惩方案。二是预算的责任部门——预算管理办公室，是预算管理委员会的办事机构，承担企业预算管理工作的组织、指挥与协调，负责拟定企业预算编制总目标和规章制度，组织和指导预算编制、审核、汇总、报批、批复及监督管理工作等。三是预算的责任部门——企业内各业务和职能部门，即预算的具体实施部门，其将预算指标具体落实到实际工作中，为预算管理委员会对预算的编制、预算考核等提供数据。

　　（二）建立全面预算管理的基本流程

　　全面预算管理是指企业围绕预算而展开的一系列管理活动，它的程序包括预算目标确定、预算编制、预算汇总审批、预算执行控制、预算分析调整和预算考核评价等环节。

　　（三）选择企业不同发展阶段的预算模式

　　预算管理是企业战略目标指导下的管理活动，与战略有密切联系。企业不同发展阶段的战略取向不同，战略重点也不一样，企业预算管理的模式也必然要体现这种差异。

　　1.初创期的企业应选择以资本预算为核心的预算管理模式。预算编制思路是利用财务决策技术进行资本支出的项目评价；精心筹划编制项目投资预算和融资预算；利用各种预算对实际购建过程进行监控和管理。

　　2.增长期的企业应选择销售预算为核心的预算管理模式。预算编制思路是以市场为依托，基于销售预测编制销售预算；根据“以销定产”的原则，编制生产、采购等预算；以各种经营预算和资本预算为基础编制财务预算；在预算控制环节要以对销售预算进行控制为主。

　　3.市场成熟期的企业应选择成本预算为核心的预算管理模式。预算编制思路是以成本管理为主线，以企业期望收益为依据，以市场价格为已知变量来规划企业总预算成本，并分解到各个部门，形成分预算成本。

　　4.市场衰退期的企业应采用现金流量为核心的预算管理模式。预算编制要求企业管理必须围绕现金的收回和合理支出为核心，以防止现金被滥用为目的，同时也为下一轮新产品的开发和形成新的利润增长点积蓄力量。

　　（四）选择合适的预算编制方法

　　预算编制方法的选择对预算编制的准确性、可行性起着至关重要的作用。预算不准确或准确度不高，会导致企业资源配置失灵，管理活动失效，考核失真，控制失败。企业必须一定要选择合适的预算方法，使预算更贴近企业实际。

　　目前，主要的预算方法有：固定预算、弹性预算、滚动预算、概率预算和零基预算。

　　固定预算是根据预算期内正常可能实现的某一业务活动水平而编制的预算。其特征一是不考虑预算期内经营活动水平可能发生的变动，而只按照预算期内计划预定的某一活动水平为基础确定相应的数据；二是将实际结果与预算期内计划预定的某一共同活动水平所确定的预算数进行比较分析，并据以进行业绩评价。固定预算的缺点一是过于机械呆板，因为编制预算的业务量基础是事先假定的某个业务量，在此方法下，不论预算期内业务量水平可能发生哪些变动，都只按事先确定的某一业务量水平作为编制预算的基础。二是可比性差，这是该方法的致命缺点。

　　弹性预算是在编制预算时，考虑到预算期内业务量可能发生的变动，为了使预算与实际具有可比性，根据量本利之间的函数关系而编制的一种预算方法。弹性预算是对固定预算的改进。弹性预算编制有三种形式：一是公式法（预算总成本=预算期收入×变动成本水平+固定成本）；二是比率法，确定预算期变动成本率，以此控制边际利润[边际利润=销售收入×（1-变动成本率）]；三是列表法。

　　滚动预算是为了使预算期始终保持一个固定的期间而连续进行预算编制的方法，可以保持预算管理的连续性和完整性，其基本精神就是预算期保持12个月，每过一个月/季度，都要根据新的情况进行调整，在原来预算期末再加上1个月/季度的预算，从而使预算经常保持12个月的预算期。滚动预算是对定期预算的改进。滚动预算的优点一是保持预算的完整性、持续性，从动态预算中把握企业的未来；二是能使各级管理人员始终对未来十二个月的生产经营活动有所考虑和规划，从而有利于生产经营稳定而有序地进行；三是由于预算不断修整，使预算与实际情况更相适应，有利于充分发挥预算的指导和控制作用。滚动预算法的缺点是工作量大，预算期与会计期脱节以及难以考核评价。

　　概率预算是在编制预算时，根据有关预算指标的概率计算期望值（期望值=∑某种状态下的预算指标水平×该种状态的概率），据以确定预算指标的方法。概率预算作为一种修正的弹性预算，可以减少数据预测不准带来的风险，是对确定预算的改进，可以为企业带来多种备选的预算方案，使预算更贴近企业实际。

　　零基预算全称是“以零为基数编制的计划和预算”，它是20世纪70年代由美国创建的，现已被许多国家运用于费用预算的编制。零基预算是在编制预算时，对预算支出均以零为基础，从实际需要与可能出发，逐项审核各项费用开支的必要性、合理性及数额大小，从而确定预算成本费用的一种预算方法。零基预算的基本假定是：企业现有的每项活动都是企业不断发展所必需的；在未来会计年度内企业至少必须以现有费用水平继续存续；现有费用已得到有效的利用；增加费用预算是值得的。零基预算的优点一是能合理、有效地进行资源分配；二是有助于企业内部的沟通、协调，激励各部门参与预算的积极性和主动性；三是目标明确，可区分方案的轻重缓急；四是有助于提高管理人员的投入产出意识；五是特别适用于产出较难辨认的服务性部门，克服资金浪费缺点。零基预算的不足之处一是工作量较大，费用较昂贵；二是业绩差的经理人员会认为零基预算是对他的一种威胁，因此拒绝接受；三是评级和资源分配具有主观性，易于引起部门间的矛盾；四是易使人注重短期利益而忽视长期利益。

　　预算编制方法的选择应充分考虑企业的经营、管理现状和人员的素质。预算编制方法实际上没有哪个是最好的，只有哪个是最合适的。在具体选用编制方法时，往往不是孤立地使用哪一种方法，而是将几种方法有机结合。

　　（五）重视预算的考评和奖惩

　　预算执行结果的考评核和奖惩是全面预算管理的重要环节。通过考评预算的执行情况，监督预算的执行、落实，建立起客观公正、科学合理的考核指标和奖惩制度，并为建立员工的激励制度提供科学可靠的基础，完善企业的内部控制。预算的驱动力和约束力既让员工了解预算的目标，认识实现目标应该做什么，不该做什么，同时，通过绩效评价，给予合理奖惩，使员工增强预算执行力，提高执行预算的自觉性，保证企业预算目标的顺利实现。因此，企业应重视和发挥预算的考评和激励作用，激发员工提高自身能力，发挥潜能，从而促进提高企业的生产效率。

　　（六）加快信息化建设

　　企业信息化是完善全面预算管理的重要保证。完善的预算要求经由技术分析的数据具有相当的正确性、精确性和及时性，这就需要企业关注信息技术的发展，重视内部信息系统建设，利用先进的信息技术，实现预算信息及时传递与共享，及时监控和修正，使预算更加科学、合理、准确，数据收集、趋势分析更加可靠。

　　五、结束语

　　全面预算管理是企业对未来整体经营规划的总体安排，是促进企业管理科学化、标准化的有效途径之一。通过预算的运作和管理，全员、全额、全过程的参与，能使企业的现金流、物资流充分发挥其最大效应，推动完善法人治理结构，促使企业从粗放型到集约型的转变。当今，市场竞争日趋激烈，企业管理者只有充分认识全面预算管理的重要意义，广泛运用现代管理理念和方法，既懂得科学编制预算，又善于运用全面预算管理，才能持续不断地提升企业管理能力和市场竞争力。

　　作者 张旭