中國增強外商跨境反避稅機制

　　二〇一四年年底G20峰會領導人聲明，到二〇一五年年底完成共同對抗跨國公司避稅行為的計劃實施達成共識。這對中國而言，意味著通過全面加入G20框架下的國際反避稅行動，升級反避稅行動，反避稅已成為近年來中國大陸的稅務重點，將會對移轉訂價的資訊揭露要求更明確。G20啟動的這項名為「稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）」的行動計劃，堪稱近百年來國際稅收體係最大改革。

　　近些年，中國已經越來越重視反避稅，初步構建了反避稅防控體系，加強對跨國企業的反避稅調查，防止跨國企業境外損失向中國轉移，成功阻止了歐美經濟危機中外國母公司向中國子公司的損失轉移。中國反避稅對稅收的直接貢獻也不斷提高，從二〇〇五年的四點六億元人民幣上升至二〇一三年的四百六十九億元人民幣。同時，中國越來越重視通過參與全球國際稅收合作升級自己的反避稅行動，範圍包括：參與BEPS項目的三十四個OECD成員國和十個非OECD成員；已經簽署《多邊稅收徵管互助公約》的六十九個國家；承諾實施金融賬戶涉稅資訊自動交換新標準的九十三個國家和地區等。範圍還將隨著經濟全球化的發展以及與之伴隨的國際稅收改革的推進而不斷擴大。

　　近年中國在「打擊國際逃避稅」出台一系列舉措，其中包括建立跨國企業利潤水準監控體系，全面掌握在華跨國企業利潤水準並有針對性地開展國際稅收風險應對，通過資訊化建設防止跨國企業侵蝕中國稅基，轉移中國利潤。此外，還包括完善相關稅收法律法規，包括《稅收徵管法》《個人所得稅法》《企業所得稅法》的修訂，反避稅法律法規以及涉及國際交易的稅收規則的制定與完善等等。中國國家稅務總局更於二〇一四年十二月二日發佈《一般反避稅管理辦法（試行）》，該辦法自二〇一五年二月一日起施行。作為特別納稅調整的一部分，一般反避稅規則源自二〇〇八年企業所得稅法的第四十七條。國稅總局另在二〇〇九年出台《特別納稅調整實施辦法（試行）》，對一般反避稅管理作出了原則性的規定。此次發佈的辦法將和企業所得稅法以及二號文共同配合，為一般反避稅的管理提供更為完整透明的法律框架。

　　新辦法包含：

　　一、適用範圍

　　根據辦法第二條，辦法適用於稅務機關按照企業所得稅法第四十七條對避稅安排實施的特別納稅調整。辦法明確，避稅安排具有以下兩項特徵：1.以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的；2.以形式符合稅法規定、但與其經濟實質不符的方式獲取稅收利益。辦法將「稅收利益」定義為減少、免除或者推遲繳納企業所得稅應納稅額。辦法第二條同時規定，辦法不適用於下列兩種情況：1.與跨境交易或者支付無關的安排；2.涉嫌逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅以及虛開發票等稅收違法行為。辦法第六條進一步明確企業的安排屬於轉讓定價、成本分攤、受控外國企業、資本弱化等其他特別納稅調整範圍的，應當首先適用其他特別納稅調整相關規定；與此類似，企業的安排屬於受益所有人、利益限制等稅收協定條款及與協定應用相關的國內法規定的執行範圍的，應當首先適用稅收協定執行的相關規定。

　　二、調整方法

　　稅務機關可以採用以下任一方法對避稅安排實施調整，否定稅收利益：

　　1.對安排的全部或者部分交易重新定性；

　　2.在稅收上否定交易方的存在，或者將該交易方與其他交易方視為同一實體；

　　3.對相關所得、扣除、稅收優惠、境外稅收抵免等重新定性或者在交易各方間重新分配；

　　4.其他合理方法。

　　自從中國發佈了《一般反避稅管理辦法（試行）》後，二〇一五年三月十八日國家稅務總局又發佈了《關於企業向境外關聯方支付費用有關企業所得稅問題的公告》，並於公佈之日起實施。相對于國家稅務總局於二〇一四年七月發佈的《關於對外支付大額費用反避稅調查的通知》，公告對企業向境外關聯方支付費用的反避稅監管進一步加強。其主要內容如下：

　　一、堅持獨立交易原則

　　公告重申了企業所得稅法關於關聯交易的獨立交易原則，並明確規定企業向未履行功能、承擔風險，無實質性經營活動的境外關聯方支付的費用在計算企業應納稅所得額時不得扣除。

　　二、明確規定六種勞務費用支付不得稅前扣除

　　對於企業向境外關聯方支付的勞務費，公告明確該勞務應當能夠使企業獲得直接或者間接經濟利益，並明確規定因下列勞務所支付的費用不得在稅前扣除：

　　（一）與企業承擔功能風險或者經營無關的勞務活動；

　　（二）關聯方為保障企業直接或者間接投資方的投資利益，對企業實施的控制、管理和監督等勞務活動；

　　（三）關聯方提供的，企業已經向協力廠商購買或者已經自行實施的勞務活動；

　　（四）企業雖由於附屬於某個集團而獲得額外收益，但並未接受集團內關聯方實施的針對該企業的具體勞務活動；

　　（五）已經在其他關聯交易中獲得補償的勞務活動；

　　（六）其他不能為企業帶來直接或者間接經濟利益的勞務活動。

　　另一個重磅的反避稅法規七號公告在二〇一五年二月三日出台，並於當日生效。七號公告針對中國本土資產境外間接轉讓稅務徵收的一系列問題提供更加廣泛、詳盡的定義及解釋。

　　七號公告提出了若符合以下情形，應直接將轉讓行為認定為不具有合理商業目的：

　　1.境外企業股權百分之七十五以上價值直接或間接來自於中國應稅財產；

　　2.間接轉讓中國應稅財產交易發生前一年內任一時點，境外企業資產總額（不含現金）的百分之九十以上直接或間接由在中國境內的投資構成，或間接轉讓中國應稅財產交易發生前一年內，境外企業取得收入的百分之九十以上直接或間接來源於中國境內；

　　3.境外企業及直接或間接持有中國應稅財產的下屬企業雖在所在國家（地區）登記註冊，以滿足法律所要求的組織形式，但實際履行的功能及承擔的風險有限，不足以證實其具有經濟實質；

　　4.間接轉讓中國應稅財產交易在境外應繳所得稅稅負低於直接轉讓中國應稅財產交易在中國的可能稅負。

　　從以上規定可以看出，在某項間接轉讓中國應稅財產交易中，如果被轉讓的境外中間控股公司的價值、資產總額和收入主要來自於中國應稅財產或者由中國應稅財產構成，而其自身履行的功能和承擔的風險有限（即不具有足夠的經濟實質），且該間接轉讓交易在境外應繳的所得稅稅負低於直接轉讓情況下在中國的可能稅負，則該交易會被直接認定為不具有合理商業目的（而以規避企業所得稅納稅義務為目的），從而會被中國稅務機關重新定性，進而產生在中國的納稅義務。

　　由於有鑑於眾多台商大陸企業的境外控股公司，幾乎同時滿足前二段四點情況，直言之，大陸國稅局可以直接就定性這筆境外股權間接轉讓，為直接對中國的應稅財產採直接轉讓，亦即中國要拿回這個課稅管轄權，所以當外商或台商要對境外股權間接轉讓時，宜慎重考慮是否要向中國稅局申報有這筆股權轉讓，如果這筆間接轉讓潛藏重大轉讓利得而沒有申報，未來被國稅局發現可能所產生的稅賦負擔就很難預估了。

　　偕德彰

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